Резерв по сомнительным долгам

Хотя и медленно, но государство реагирует на возникающие в бизнесе проблемы. Одна из них — нарушение сроков оплаты поставленной продукции или оказанных услуг. Поэтому с 2017 года были обновлены условия создания и расчета сомнительных долгов, резерв которых вычитается из налогооблагаемой базы. В результате юридическим лицам и предпринимателям, уплачивающим налоги по ОСНО, стало выгодным создавать резерв по сомнительным долгам в балансе.

Редакция сайта ВКредитБе.Ру подробно рассматривает нормативную базу и принципы формирования резерва по сомнительным долгам, способы отражения в бухгалтерском учете, а также порядок списания.

Нормативная база

Регулирование всех вопросов, связанных с созданием, учетом и списанием резерва сомнительных долгов, производится на основании следующих документов:

• Федерального закона «О бухгалтерском учете» от 06 декабря 2011 года N 402-ФЗ в последней редакции;
• Налогового кодекса РФ (ч.2) от 05 августа 2000 года № 117-ФЗ, в редакции, вступившей в силу с 01 марта 2015 года;
• Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденное Приказом Министерства финансов РФ от 29 июля 1998 года № 34н;
• Положения по бухгалтерскому учету ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации», утвержденное Приказом Минфина РФ от 06 июля 1999 года № 43н;
• Приказа Министерства финансов от 13 июня 1995 года № 49 (в редакции 08 ноября 2010 года) «Об утверждении Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств»;
• Положения по бухгалтерскому учету 21/2008 «Изменения оценочных значений». Утверждено приказом Минфина Российской Федерации от 06 октября 2008 года № 106н.
• Постановления Госкомстата России от 18.08.1998 № 88.
• Писем Минфина РФ от 10.07.2015 № 03-03-06/39756 и от 14.01.2013 № 03-03-06/1/7.

Что такое сомнительные долги

Определение сомнительного долга дано в ст. 266 НК РФ, где под указанным термином понимается любая задолженность перед плательщиком налогов, возникшая в результате просрочки платежей в сроки, оговоренные договорными обязательствами и не обеспеченная залогом, поручительством, гарантией банка и другими способами обеспечения исполнения обязательств.

Под категорию сомнительная попадает любая дебиторская задолженность, отраженная по дебету счетов:

• 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»;
• 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»;
• 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Кроме этого, в сомнительную задолженность можно отнести невозвращенный вовремя заем, отраженный на субсчете 58-3 «Предоставленные займы».

Виды сомнительных долгов

Все сомнительные долги можно разделить на четыре большие группы в зависимости от возможности их взыскания (см. таблицу 1).

Таблица 1. Виды сомнительного долга.

Все вышесказанное простым языком: сомнительный долг — это задолженность, которую вряд ли получиться взыскать, используя законные способы.

Условия формирования резерва по таким долгам

На законодательном уровне механизм создания резерва по сомнительным долгам не расписан. Предприятия должны сами разработать нормативную базу для бухгалтерии, на основании которой и будет формироваться, и отражаться в бухучете сумма резерва. Документ должен быть введен в действие приказом руководителя. В нем расписывается:

• методика определения уровня платежеспособности должника;
• перечисляются критерии неплатежеспособности, на основании которых сомнительные долги отражаются в учете;
• расписываются правила формирования и учета резерва.

Важно: при упрощенной системе налогообложения (УСН), резерв можно не создавать.

Методика определения уровня платежеспособности

Задержка с оплатой за услуги или товары должна насторожить руководство кредитора. Его специалисты должны сразу же засесть за оценку финансового состояния дебитора. Сделать это можно разными путями, при этом в рамках закона:

• попросить выписку из ЕГРЮЛ или ЕГРИП на случай ликвидации юридического лица;
• запросить бухгалтерскую отчетность за последний квартал у контрагента или в Росстате. Это позволит проанализировать финансовое состояние дебитора:

1. рентабельность;
2. ликвидность;
3. объем задолженности;
4. величину активов и т.д.

• заказать анализ на портале Госуслуг, но здесь, во-первых, придется заплатить, во-вторых, правильно оформить заявку — данные отчетов являются коммерческой тайной.

Критерии

Для отнесения задолженности к сомнительной при определении величины налогообложения, она должна:

• возникнуть в результате реализации продукции, работ или услуг. Задолженность по другим основаниям, таким, например, как предоплата за товары или услуги, возникшие штрафа и пени за нарушение условий договора, к сомнительной не относится. Нельзя считать такой и задолженность по кредитному договору;
• быть просроченной — деньги на расчетный счет кредитора не пришли своевременно, в сроки, оговоренные договором купли-продажи или поставки.

Правила формирования

По каждому долгу начисление резерва можно вести несколькими методами. Приводим один из примеров:

• при просрочке задолженности более 3-х месяцев вся сумма долга, 100%, включается в резерв;
• при просрочке более 1,5 месяцев, но менее 3 — 45%;
• до 45 дней — по задолженности не проводятся бухгалтерские проводки.

На следующем этапе суммы резерва по каждому дебитору суммируются. Здесь нужно помнить, что существует установленный законодательными актами предел — величина резерва не должна превышать 10% от валовой выручки. Если больше — придется снизить до норматива.

Предельный размер отчислений можно рассчитать по формуле:

СПО = Вд х 10 / 100, где:

• СПО — сумма предельных отчислений, руб.;
• Вд — сумма выручки от реализации товаров, работ, услуг за отчетный период (без НДС), руб.
• 10 — процент максимальных отчислений (4 ст. 266 НК РФ).

По результатам расчетов составляется акт по форме ИНВ-17 или разработанной непосредственно в организации (утверждается приказом вместе с методическими указаниями по формированию резерва).

Способы создания резерва

Создание резерва по сомнительным долгам организации (предприятия) может проводиться следующими способами:

• интервальным;
• экспертным;
• статистическим.

Интервальный метод. Интервальный метод формирования резерва относится к наиболее точным, при этом и более трудоемким методам определения суммы резерва. Суть: берется каждая задолженность за месяц или квартал (отчетный период) и, в зависимости от времени просрочки в днях, умножается на процент (50 или 100%), установленный законодательно, о чем уже говорилось выше.

Экспертный метод. Можно поступить по-другому: оценить величину задолженности, которая не поступит предприятию, на основании данных о финансовой состоятельности дебиторов, не учитывая сроки просрочки.

Статистический метод. Статистика знает все. Поэтому берется тот же отчетный период за несколько предшествующих лет и находится средняя величина сомнительной дебиторской задолженности — самый простой способ, при этом довольно близкий к реальности.

Отличия в формировании резерва в бухгалтерском и налоговом учете

Правила создания резерва по сомнительным долгам в налоговом учете значительно отличаются от порядка формирования таких же средств в бухучете.

1. Необходимость создания.

1. В бухгалтерском учете резерв обязателен, если есть сомнения по «дебиторке» — таковы требования п. 70 Положения о бухучете.
2. В налоговом учете все отдано на откуп главному бухгалтеру — именно он решает, включать или нет созданный резерв в налогооблагаемую базу для уменьшения прибыли, а с ней и величины налогов (п. 3 ст. 266 НК РФ).

2. Разные понятия сомнительного долга.

1. Для предприятия — это любые виды просроченной дебиторской задолженности, а так же, что важно, долги, которые могут быть просрочены с высокой долей вероятности.
2. Для налоговой службы сумма резерва определяется только по просроченной задолженности по оплате товаров, работ и услуг (п. 1 ст. 266 НК РФ).

3. Сроки возникновения задолженности.

1. Бухгалтерский учет производит начисление резерва не только на просроченную задолженность, но и на ту, которая может быть просрочена.
2. Налоговый учет берет во внимание только суммы долгов, срок оплаты по которым истек.

4. Место отражения.

1. В бухучете — прочие расходы.
2. В налоговом учете — внереализационные расходы.

5. Величина резерва.

1. В учете в организации и на предприятии величина резерва ничем не ограничивается.
2. Налоговые органы разрешают увеличить затратную часть только на 10% от величины выручки в отчетном периоде.

Отражение формирования резерва в бухгалтерском учете

Суммы резерва по сомнительным задолженностям, отраженные в бухучете, являются оценочными. Их инвентаризация позволяет более-менее достоверно прогнозировать доходы в отчетном и наступающем периоде. Отражение сумм задолженности производится в «прочих расходах» на сч. 63 «Резервы по сомнительным долгам». Для этого выполняются следующие проводки:

Дебет 91-2 Кредит 63 — образован или увеличен уже имеющийся резерв.

При поступлении оплаты от контрагента, резерв на сумму поступления должен быть уменьшен. Тогда восстановление проводится с помощью учетных записей: Дебет 51 (50) Кредит 62 (71, 73, 76…) — поступили денежные средства от дебитора и Дебет 63 Кредит 91-1 — уменьшен резерв на сумму погашенной «дебеторки».

Перенос, использование и восстановление резерва

Созданный резерв предприятие (организация) имеет право:

• перенести;
• использовать;
• восстановить.

Перенос

Не всегда созданный резерв используется в отчетном периоде, за который уплачиваются налоги в бюджет (квартал или год). В этом случае остаток можно перенести на следующий отчетный период. Для этого необходимо:

• в конце нового отчетного периода провести инвентаризацию сомнительных долгов;
• рассчитать объем резерва по отчетному кварталу;
• проверить начисленную сумму на соответствие требованию о лимите в 10% от выручки;
• сравнить полученную сумму резерва с остатком на первое число отчетного периода.

Здесь возможны две ситуации:

• величина нового резерва меньше перешедшего остатка. В этом случае разница включается во внереализационные доходы налогового периода;
• остаток меньше начисленного резерва, тогда резерв пополняется за счет внереализационных расходов.

Если в I квартале следующего года принято решение отказаться от учета резерва по сомнительным долгам, при расчете налогов нужно:

1. внести изменения в ранее утвержденную налоговую политику;
2. остаток резерва на 31 декабря отчетного года показать во внереализационных доходах, увеличивая капитал организации;
3. операцию отразить в декларации по строке 100 приложения № 1 к листу 02 и по строке 020 листа 02 в составе общих внереализационных доходов.

Использование

Цель создания резерва по сомнительным долгам — уменьшить размер бюджетных отчислений в виде налога на прибыль. Списание безнадежной дебиторской задолженности проводится в следующем порядке.

1. Собираются документы. Часть из них должна показать, как возникла задолженность: договора поставки или купли-продажи, отгрузочные документы или акты выполненных работ, письма с претензиями должнику. Вторая часть обязана подтвердить факт невозможности провести взыскание: выписки из НГРЮЛ или налоговой инспекции о ликвидации должника, решения суда и т.д.
2. Готовится справка за подписью бухгалтера с обоснованием необходимости списания долга.
3. Оформляется приказ руководителя о списании долга за счет резерва.

Восстановление

После списания долга, в конце отчетного периода снова проводится инвентаризация сомнительной задолженности. Если она больше остатка, проводится восстановление резерва за счет внереализационных расходов.

Резерв по долгам в налоговом учете

В налоговом учете резерв по сомнительным долгам создается и используется по нормам ст. 266 НК РФ. Он может:

• создаваться письменным приказом руководителя;
• формироваться юридическими лицами, которые ведут учет методом начисления;
• включать только просрочки платежей за товары, работы и услуги.

Кроме этого, резерв начисляется фиксированными размерами, связанными с длительностью просрочки:

• до 45 дней — 0%;
• от 45 до 90 дней — 50%;
• свыше 90 дней — 100%.

Аналитический учет ведется по каждой задолженности. Общая сумма резерва не должна превышать 10% выручки за отчетный период без учета НДС.

Вместо заключения. Правильно организованный учет сомнительной задолженности позволяет смягчить финансовые проблемы, возникающие при срыве сроков платежа. При наступлении момента, когда задолженность переходит в категорию невозвратных долгов, юридическое лицо погашает его из резерва, уменьшая налогооблагаемую базу (прибыль).